相続税の申告で不動産を評価するとき、実務では財産評価基本通達（以下「評価通達」）に従うのが原則です。宅地は路線価方式または倍率方式、家屋は固定資産税評価額を基礎として、権利関係等に応じた評価を行います。

通達評価額が実際の時価を上回る場合には、鑑定評価による時価で申告する余地があります。ただし、鑑定評価額が通達評価額より低いというだけでは申告の可否は決まらず、通達上の補正や鑑定評価の根拠の確認を要します。

制度と裁決の考え方

相続税法上の時価と評価通達

相続税法22条では、同法第3章に特別の定めがある場合を除き、相続等により取得した財産を取得時の時価で評価するとされています。最高裁令和4年4月19日判決によれば、この時価は客観的な交換価値を意味し、その評価方法を定めた評価通達は、国民に対して直接の法的効力を持つものではありません。課税実務では、評価通達に従って画一的な評価が行われています。

評価通達によらない評価には、納税者が通達評価額を下回る時価で申告する場合と、課税庁が通達評価額を上回る価額で課税する場合がありますが、本記事は前者を扱います。同判決は後者の事案で、課税庁が総則6項に基づいて鑑定評価額を採用した課税処分の適法性が争われました。その判断については、別の記事で説明しています。

評価通達の補正と評価方法

評価通達には、土地の形状や規模、権利関係、利用の制約に応じて、次のような補正や評価方法が定められています。

類型評価通達等の取扱い
不整形地・無道路地・がけ地不整形地補正率（最小値0.60）、無道路地の通路部分の価額の控除（補正後の価額の40%の範囲内）、がけ地補正率（通達20〜20-5）
地積規模の大きな宅地三大都市圏で500㎡以上、それ以外で1,000㎡以上の宅地のうち、地区区分・用途地域・容積率等の要件を満たすものに規模格差補正率を適用（通達20-2）
借地権・底地借地権は原則として自用地価額に借地権割合を乗じて評価し、貸宅地は原則として自用地価額から借地権価額を控除して評価。定期借地権等や一定の地域の貸宅地には別の評価方法（通達25・27）
貸家・貸家建付地貸家は借家権割合と賃貸割合、貸家建付地は借地権割合・借家権割合・賃貸割合（各独立部分の賃貸状況）を反映して評価（貸家建付地の評価）
居住用マンション令和6年1月1日以後の相続等は、適用除外を除き、築年数・総階数・所在階・敷地持分狭小度から求める区分所有補正率を適用（居住用の区分所有財産の評価）
土壌汚染等一定の条件のもとで、浄化・改善費用や発掘調査費用の見積額の80%相当額を控除する考え方（土壌汚染地等の評価）、高圧線下の地役権の価額の控除（質疑応答事例）

貸付用不動産の評価方法は、国税庁が令和8年9月18日に意見募集を開始した「貸付用不動産の評価について」の法令解釈通達案により、見直しが予定されています。通達案では、課税時期前5年以内に取得等された貸付用不動産と、不動産特定共同事業等により小口化された貸付用不動産を、令和9年1月1日以後の相続・贈与により取得する場合、原則として課税時期における通常の取引価額に相当する金額によって評価するとされています。取得価額が取得時の通常の取引価額に相当すると認められる場合には、取得価額を基に評価する方法も示されています。

鑑定評価による申告が争われた裁決

平成18年3月15日裁決は、相続人が不動産鑑定士の鑑定評価額で申告した土地について、課税庁が通達による評価額で更正した事案です。審判所は、通達評価額が客観的交換価値を上回るといえるためには、それを下回る鑑定評価が一応公正妥当な鑑定理論に従っているというだけでは足りず、周辺の公示価格や取引事例等の事情に照らして、上回ることが明らかであると認められる必要があるとしました。

そのうえで、相続人側の鑑定評価については、公示価格を規準とした価格を採用せず、公示価格との均衡が図られていない点や、居宅の敷地として利用されている現状からみて、道路との高低差に伴う造成工事の減価に合理性がない点を指摘しました。このほか、親族間の使用貸借を理由とする減価、底地の価格の算定で還元利回りと割引率に同じ利率を用いた点、市場性の減退を理由とする減価率の根拠についても合理性を認めず、通達による評価額を相当と判断しています。

鑑定評価による申告を検討する際の留意点

類型に該当するだけでは足りない

評価通達には個別の事情に応じた補正があるため、土地の形状や規模、権利関係に制約があることだけで、通達評価額が時価を上回るとはいえません。前述の補正を適切に適用したうえで、なお個別の事情が評価額に十分に反映されていないかを検討する必要があります。

鑑定評価書とその基礎資料の確認

前述の裁決を踏まえ、鑑定評価書とその基礎資料については、次の点の確認が欠かせません。

  • 通達上の補正等を適用してもなお時価を上回るとする理由が、公示価格や取引事例など外部の価格資料との比較で示されているか
  • 手法の選択、事例の選定、補正の根拠が、第三者が追える形で示されているか
  • 価格時点が相続開始日になっているか

これらは確認事項であり、記載がそろえば鑑定評価額による申告が認められるというものではありません。

時価を求めるものとしての鑑定評価

鑑定評価は、税額の引下げを前提に結論を定めるものではなく、対象不動産の時価を求めるものです。鑑定評価額が通達評価額を下回った場合も、申告に用いるかどうかは、評価の根拠を踏まえて税理士が税務上の検討を行います。

税額への影響と鑑定費用

相続税額は、課税遺産総額を法定相続分に応じて按分し、それぞれに税率を乗じて合計した相続税の総額を、各人の取得割合で按分したうえで、税額控除等を適用して算出します。このため、評価額の差がそのまま納付税額の差になるとはいえません。鑑定評価を取得するかどうかは、税理士による税額の試算に加え、鑑定評価の費用や、鑑定評価額による申告が認められないおそれも踏まえて判断する必要があります。

申告後の説明

鑑定評価で申告した場合には、税務調査で評価の根拠を説明できるよう、鑑定評価書とその基礎資料を確認しておく必要があります。その際は、通達評価額との比較や、採用した取引事例、補正の根拠も説明の対象となります。

当方の鑑定評価

通達評価額が時価を上回る可能性のある不動産について、相続税の申告での利用を想定した鑑定評価書を作成します。通達による評価額との乖離が認められる場合には、その理由についても、第三者にご説明いただける形で記載します。

申告方針の検討、鑑定評価による申告の可否の判断、税額の試算は税務上の判断にあたるため、当方ではお受けしていません。グループのロジットパートナーズ法律会計事務所の税理士が、別途のご契約で対応します。

相続税申告のための鑑定評価の報酬目安は40万円〜（税別）です。対象不動産の類型ごとの金額は、不動産鑑定の料金表をご覧ください。